اقتصادنا ٢٨: تأمین معیارهای عدالت و کارایی در مالیات بر درآمد فردمحور به‌جای مالیات منبع‌محور
٢٨امین نشست تخصصی اقتصادنا در قالب کارگاه تخصصی «مالیات بر درآمد اشخاص؛ الگویی برای اصلاح نظام مالیاتی» به همت هیئت اندیشه‌ورز اقتصاد و الگوی پیشرفت اسلامی معاونت پژوهش حوزه علمیه خراسان و با ارائه دکتر علی نصیری اقدم، عضو هیئت علمی دانشکده اقتصاد دانشگاه علامه طباطبایی (ره) و دبیر کمیسیون اقتصادی هیئت دولت، پنج‌شنبه ٧ دی‌ماه ٩٨ در مدرسه علمیه سلیمانیه برگزار گردید که خلاصه این کارگاه ۴ساعته در ادامه تقدیم مخاطبان می‌گردد:
در هر اقتصادی سه جریان درآمدی (شامل اجاره، دستمزد، سود، عایدی و…) و جریان مخارجی (خرید و فروش کالا و خدمات) و ثروت (ارث و نقل و انتقال) وجود دارد که با این حساب پایه مالیاتی حداقل به اندازه دو برابر تولید ناخالص داخلی (GDP) خواهد بود.
اهمیت مالیات بر درآمد
در باب اهمیت مالیات بر درآمد باید گفت: مهم‌ترین ابزار دولت برای بازتوزیع درآمدها، مالیات بر درآمد است که هم از حیث نظری و هم از جنبه تجربی، بهتر از هر ابزار دیگری ما را به اهداف توزیعی می‌رساند با این توضیح که این ابزار مکانیسمی سازگار با انگیزه‌ها دارد؛ به‌طوری که هرکسی جایگاه خودش را دوست داشته و نمی‌خواهد جایش را با دیگری عوض کند.
وضعیت کشورهای OECD قبل و بعد از اعمال مالیات بر درآمد بیانگر این است که شاخص‌های توزیع درآمد و من جمله ضریب جینی بهبود قابل توجهی یافته است.
همچنین مالیات بر درآمد، امکان تعقیب و دست‌یابی به نقطه بهینه اول را برای اقتصاد فراهم نموده است؛ توضیح اینکه دولت به سبب ملاحظات توزیعی بسیاری از مداخلات را در اقتصاد- شامل قیمت‌گذاری، پروژه‌های عمرانی، مداخله‌های تکلیفی، مرزنشینان و ته‌لنجی و کوله‌بری، ارز ۴٢٠٠ تومانی- انجام داده است که ضمن اختلال در کارایی و کوچک‌شدن کیک اقتصاد، سبب ایجاد فساد و رانت غیرتوسعه‌ای و نیز تضعیف توان حکمرانی دولت شده است. به‌عنوان مثال دولت برای کوله‌بری و ته‌لنجی معافیت‌هایی را از عوارض وارداتی لحاظ کرده است اما در عمل مشاهده می‌شود که این معافیت‌ها نه تنها نتوانسته جلوی قاچاق را بگیرد بلکه به قاچاق دامن زده و توان نظارت و حاکمیت دولت را هم تضعیف نموده است. بنابراین اگر الگوی مالیات بر درآمد اشخاص اجرا شود از بسیاری از مداخلات بی‌نیاز خواهیم شد.
مؤلفه‌های اصلی در طراحی مالیات بر درآمد:
الف) پایه مالیاتی
مؤلفه‌های اصلی در طراحی مالیات بر درآمد شامل سه محور پایه، نرخ و واحد مالیاتی می‌باشد. در اینجا پایه مالیاتی درآمد است. اما باید دید چه تعریفی از درآمد را باید بپذیریم. در تعریف هیج-سایمونز آمده است درآمد به معنای توانایی پرداخت مالیات است. به‌عبارت دیگر تعییر در قدرت مصرف فرد در طول یک سال که بخشی از آن در طول یکسال مصرف می‌شود و بخشی دیگر به موجودی ثروتش افزوده می‌شود. این تعریف شامل همه منابع درآمدی فرد از حقوق و دستمزد گرفته تا عایدی سرمایه و بیمه‌ای که کارفرما برای کارگر لحاظ می‌کند می‌شود. بنابراین در این تعریف تمام اشکال جبران فرد که قدرت مصرف ایجاد می‌کند درآمد تلقی می‌شود.
در مواردی بایست این تعریف جامع از درآمد را تعدیل نمود:
هزینه‌های کسب درآمد (ناهار کاری، لباس هنرپیشه و موارد مشابه که فرد برای کسب درآمد به آنها نیاز دارد و نمی‌توان آنرا مشمول درآمد و مالیات دانست)، مصارف ناخواسته (شامل هزینه‌های درمانی، زلزله، تصادف، آتش‌سوزی و امثالهم)، کمک به خیریه‌ها و اعانات و صدقات (که دارای آثار خارجی مثبت هستند)، مخارج تأمین مسکن (بهره‌ای که بابت وام مسکن پرداخت می‌شود) و همچنین اهداف سیاستی نظیر سیاست‌های تشویقی فرزندآوری که هزینه‌های فرزندان به دنیاآمده را به‌عنوان اعتبار مالیاتی از مالیات متعلقه فرد کسر می‌نماید.
در اینجا ما با دو پرسش مواجهیم که اولا پذیرش این هزینه‌ها چقدر از درآمد مالیاتی دولت کم می‌کند و ثانیا اینکه اثر مخارج مستقیم دولت بالاتر است یا مخارج مالیاتی ناشی از انواع معافیت‌ها و کسورات مالیاتی؟ بنابراین باید مشخص کنیم که چه تعدیلی از تعریف سایمونز از درآمد را به‌عنوان هزینه قابل کسر از مالیات می‌پذیریم.
به‌عنوان مثال ایالات متحده به هنگام تدوین بودجه سالانه، گزارشی مبنی بر هزینه‌های مالیاتی یعنی مالیات‌هایی که نمی‌گیریم را به مجلس گزارش می‌دهد که این هزینه‌ها در سال ٢٠١۴ بیش از ١.٢ تریلیون دلار معادل ۴٠ درصد از درآمدهای مالیاتی آمریکا بوده است. باید پرسید دورشدن از تعریف درآمد سایمونز چقدر برای دولت هزینه دربردارد؟
بنابراین وقتی مدل مالیات بر درآمد را طراحی می‌کنیم باید مشخص سازیم که چقدر می‌خواهیم از درآمد ناخالص سایمونز فاصله بگیریم و بنابراین باید برای هر کسری استدلال نظری و نیز تجربی داشته باشیم. به‌عنوان مثال باید در عمل و تجربه دید که معافیت‌ها به نفع توسعه مناطق کم‌تر برخوردار چقدر به سرمایه‌گذاری در این مناطق کمک کرده است یا معافیت بهره‌های وام مسکن، در عمل چقدر به سود اعتباردهنده و وام‌دهنده بوده و چقدر به سود اعتبارگیرنده؟
ب) نرخ مالیاتی
در مورد نرخ مالیات دو نوع نرخ وجود دارد یکی نرخ نهایی که مشخص می‌سازد هر ریال درآمد اضافی با چه نرخی مشمول مالیات می‌شود. اما نرخ متوسط مالیاتی بدین معناست که هر مؤدی نسبت به درآمد ناخالص خود چند درصد مالیات می‌پردازد. به‌عنوان مثال در سال ١٣٩٨ تا ٣٣ میلیون تومان درآمد ناخالص از پرداخت مالیات معاف بوده است و بعد از آن با افزایش در درآمد و بر اساس بازه‌های درآمدی مشخص‌شده، بصورت تصاعدی به نرخ‌های ١٠، ١۵، ٢٠، ٢۵ و ٣۵ محاسبه می‌شده است. به‌عنوان مثال سه فرد با درآمدهای ١٠٠، ٢٠٠ و ٣٠٠ میلیون تومان در سال، نرخ متوسط مالیاتشان به ترتیب برابر است با ١٠.١ درصد، ١۶.٨۵ درصد و ٣۴.٣۵ درصد.
این تعدد نرخ‌های نهایی مالیات نشان می‌دهد که نرخ متوسط مالیاتی خیلی زود به نرخ نهایی نزدیک می‌شود. تعدد نرخ‌ها هم مشکلات محاسبه را تشدید می‌کند و هم نظام انگیزشی کار و تولید را مختل می‌سازد و احتمالا یک نرخ نهایی واحد بعلاوه میزانی از هزینه‌های قابل قبول و معاف از مالیات بتواند، مدل خوب و دارای کم‌ترین اختلال و نابرابری باشد.
نرخ مالیاتی تعیین‌کننده نظام مالیاتی بوده و به سه طریق انجام می‌شود؛ نرخ تناسبی که در آن همه سطوح درآمدی با نرخ یکسان مشمول مالیات می‌شود؛ نرخ تصاعدی که با افزایش درآمد ناخالص، مؤدی نسبت بالاتری از درآمد خود را مالیات می‌دهد و نرخ تنازلی که مؤدی نسبت کم‌تری از درآمد خود را مالیات می‌دهد.
ج) واحد مالیاتی
مؤلفه سوم نظام مالیاتی واحد مالیاتی است که باید تعیین شود مالیات بر درآمد فرد تعلق بگیرد یا بر درآمد کل اعضای خانواده؟
در اینجا مسئله‌ای که وجود دارد این است که آیا می‌توان نظام مالیاتی را طوری طراحی کرد که همزمان سه اصل مطلوب زیر را تأمین نماید: اول، تصاعدی بودن که با افزایش درآمد خانوار نرخ متوسط مالیات افزایش یابد، دوم برابری افقی بین خانوارها به‌طوری که خانوارهای با درآمد یکسان مالیات یکسان پرداخت کنند و سوم برابری افقی نسبت به ازدواج به طوری که با ازدواج مالیات افزایش یا کاهش پیدا نکند. شواهد نشان می‌دهد که نمی‌توان همزمان سه اصل فوق را تأمین نمود. اما می‌توان مبنای اخذ مالیات را بر فرد گذاشت کمااینکه شاید در شرع هم شواهدی از آن وجود داشته باشد اما برای خانواده‌ها و بعد خانواده (تعداد اعضای خانواده) معافیت‌ها و امتیازاتی را لحاظ نمود.
معیارهای ارزیابی مالیات بر درآمد
دو معیار کلی برای ارزیابی مالیات بر درآمد وجود دارد که یکی انصاف و دیگری کارایی است. انصاف نیز خود با دو معیار مشخص می‌شود که عبارتند از برابری عمودی به این معنا که افرادی که منابع درآمدی بیش‌تر شامل درآمد، سود ثروت و… دارند باید مالیات بیش‌تری بپردازند که با تصاعدی بودن نرخ مالیاتی محقق می‌شود و معیار دومِ انصاف، برابری افقی است بدین معنا که سیستم مالیاتی با افراد مشابه برخورد مشابه داشته باشد که در اینجا مفهوم مشابه محل بحث و تأمل است. آیا منظور تشابه در نوع درآمدها و میزان آنهاست و یا تشابه در توانایی‌ها و قابلیت‌ها و … .
مالیات‌ستانی بر مبنای تعریف سایمونز از درآمد، هم برابری عمودی را تأمین می‌کند و هم برابری افقی را. با افزایش میزان تصاعدی مالیات، برابری بهبود می‌یابد ولی کارایی بصورت فزاینده کاهش می‌یابد که به بده بستان کارایی و عدالت معروف است. در تئوری مالیات‌بندی بهینه سؤال اینجاست که چطور بین انصاف و کارایی توازن برقرار نماییم؟
برای حل این مسئله چاره‌ای به جز یک قضاوت ارزشی نیست. تعیین هر نرخ بهینه از یک قضاوت ارزشی نشأ می‌گیرد و حتی شاخص ضریب جینی ناشی از یک قضاوت ارزشی است چرا که وزن بیش‌تری به دهک اول یعنی فقرا و وزن کم‌تری به دهک دهم یعنی اغنیا می‌دهد. پس بسته به اینکه تابع رفاه اجتماعی را چگونه تعریف نماییم، نرخ مالیاتی بهینه تعیین خواهد شد.
مالیات بر درآمد در ایران
در سال ١٣٩۶ سهم مالیات بر حقوق و دستمزد کارکنان بخش عمومی و خصوصی به ترتیب ۵ و ۴.۶ هزار میلیارد تومان بوده است که جمعاً ٩.۶ هزار میلیارد تومان و حدود ۶٣ درصد از کل مالیات بر درآمد و ١٨ درصد کل مالیات‌های مستقیم را به خود اختصاص داده است. این در حالی است که کل وصولی مالیات بر درآمد مشاغل برابر ۴.۵ هزار میلیارد تومان یعنی کم‌تر از نیمی از مالیات وصولی از ناحیه حقوق و دستمزد بوده است.
مالیات بر درآمد در ایران تفصیلی است و نه جامع و منبع‌محور است نه شخص‌محور یعنی به‌جای اینکه از اشخاص مالیات بگیرد از منابع درآمدی مالیات اخذ می‌کند آن هم نه بصورت یک‌پارچه بلکه در هر منبعی با شرایط، نرخ‌ها و پایه‌ها و معافیت‌های مالیاتی متفاوت مالیات ستانده می شود. مالیات بر منابع شامل مالیات بر درآمد املاک، درآمد کشاورزی، درآمد حقوق و دستمزد، درآمد مشاغل، درآمد اشخاص حقوقی و درآمد اتفاقی.
بخش عمده‌ای از فرار مالیاتی ناشی از منبع‌محور بودن مالیات است؛ چرا که به‌راحتی می‌توان از منبع به اشخاص درآمدها را منتقل کرد به‌عنوان مثال فردی برای فرار از مالیات خانه خود را به نوه چهارساله‌اش منتقل یا به نام پیرزن کپرنشین روستا کارت بازرگانی می‌گیرد.
در وضعیت فعلی مقیاس‌های مالیات‌ستانی در درآمدهای مختلف سازگار نیست؛ به‌عنوان مثال در مالیات بر درآمد املاک، ٢۵ درصد از اجاره از پرداخت مالیات معاف است، در ماده‌ای دیگر مالکان مجتمع‌های مسکونی دارای بیش از سه واحد استیجاری ١٠٠ درصد از پرداخت مالیات بر درآمد املاک معاف هستند و در جایی دیگر درآمد اشخاص ناشی از اجاره واحدهای مسکونی تا مجموع ١۵٠ متر در تهران و ٢٠٠ متر در سایر نقاط، معاف از پرداخت مالیات است. وجود معافیت‌های گسترده در این حوزه و روش نسبتا پیچیده محاسبه درآمد مشمول مالیات سبب شده تا میزان وصولی مالیات از این پایه مالیاتی ناچیز باشد.
همچنین در موارد زیادی بسیاری از درآمدهای مالیاتی از پرداخت مالیات معاف شده‌اند که چون هزینه‌های مالیاتی ناشی از آن در ایران برآورد نشده است نمی‌توان خوب و دقیق در مورد لزوم معافیت‌های جدید و توقف یا ادامه معافیت‌های قبلی تصمیم گرفت.
ارزیابی مالیات بر درآمد در ایران
متأسفانه در نظام مالیاتی در ایران برابری افقی و عمودی وجود ندارد به طوری که ممکن است دو نفر با درآمد یکسان مشمول مالیات‌های متفاوتی شوند و یا فردی با توان پرداخت بالاتر مشمول مالیات کم‌تری شود.
همچنین وصول مالیات از حقوق و دستمزد مستقل از این است که مخارج خانوار کم است یا زیاد به‌عنوان مثال عضوی از خانواده دچار بیماری صعب‌العلاج و مزمن است. یا اینکه بعد خانواده یا شاغل بودن اعضای خانواده در وصول مالیات اهمیت ندارد.
علاوه بر این وجود امکان فرار گسترده مالیاتی در این نظام مالیاتی از یک‌سو و وجود معافیت‌های زیاد باعث شده دولت نتواند از طریق مالیات درآمدهای لازم را کسب کند و در نتیجه به کسری بودجه دچار شود.
اصلاحات مالیاتی پیش رو
برای گذار به مالیات بر درآمد اشخاص، سه هدف عادلانه کردن نظام مالیاتی کشور، اصلاح نظام توزیع درآمد و کاهش ناکارایی ناشی از وضع مالیات بر درآمد فعالان اقتصادی باید مد نظر قرار گیرد. در همین راستا اصول فوق باید مبنای مالیات ستانی قرار گیرد: اصل خوداظهاری که بر اساس آن مبنای محاسبه مالیات افراد، درآمدهای ابرازشده وسط خود ایشان می‌باشد بنابراین مؤدی نمی‌تواند ادعایی بر مالکیت درآمدهای اظهارنشده خود داشته باشد، اصل انصاف که بیان می‌کند مؤدیانی با درآمد یکسان فارغ از منبع کسب درآمد، به یک شکل مشمول مالیات می‌شوند، اصل شفافیت که بر اساس آن مؤدیان به طور کامل و واضح از مالیات‌های پرداختی خود بصورت مستقیم یا غیرمستقیم (مثلا از طریق کارفرما) و نیز از معافیت‌های برخوردارشده، مطلع هستند و اصل سادگی در اجرا و اصل انعطاف‌پذیری بر اساس شرایط اقتصاد کلان و رکود یا رونق اقتصادی.
آثار مالیات بر درآمد اشخاص
جامعه‌ای ١٠ هزار نفری با سطوح درآمدی متفاوت فرض کنید که در آن ١٢ منبع درآمدی وجود دارد که به‌طور تصادفی به افراد نسبت داده می‌شود، اگر سیستم مالیات بر درآمد کنونی را به سیستم مالیاتی تغییر دهیم که همه درآمدها اعم از معاف و غیرمعاف تجمیع شده و یک مالیات جامع بر همه درآمدهای بالاتر از ١٠٠ میلیون در سال در این جامعه اعمال نماییم، آن‌گاه چهار عامل اساسی درآمد دولت، نرخ متوسط مالیاتی، ضریب جینی و نسبت درآمد ثروتمندان و فقرا قبل و بعد از مالیات بهبود قابل توجهی خواهد داشت به‌طوری که دو معیار اساسی کارایی و انصاف در این مدل به شکل خوبی تأمین خواهد شد.
الزامات نهادی و سیاسی اصلاحات
الزامات اصلاح نظام مالیات بر درآمد به قرار زیر است:
الف. فرد از اولین معامله مالی یا غیرمالی به‌عنوان مؤدی شناخته می‌شود حتی اگر این معامله به نام کودک نوزاد صورت گرفته باشد.
ب. همه اطلاعات فرد بر اساس کد ملی تجمیع و پردازش می‌شود و بحث سرک کشیدن به حساب‌های بانکی و اطلاعات مالی افراد، بحثی انحرافی است و ضرورت آن برای بسیاری از کشورها روشن بوده و بر همین اساس اجرا می‌شود.
ج. باید آمادگی سازمانی برای دریافت، پردازش و رسیدگی به انبوه اظهارنامه‌ها (که در این نظام مالیاتی به شدت گسترش می‌یابد) وجود داشته باشد تا در اسرع وقت رسیدگی شود.
د. آموزش مردم برای نگهداری اطلاعات مالی و تکمیل اظهارنامه‌ها.
ه. ملاحظه مقاومت‌های صورت‌گرفته از سوی اقشار ذی‌نفع در برابر حذف معافیت از منابع کسب درآمد.
